Vladimíra Mačuhová, daňový poradca
V jednom z predchádzajúcich článkov sme objasnili základné aspekty novej právnej úpravy v oblasti opravy základu dane pri dani z pridanej hodnoty pri neuhradených pohľadávkach (§ 25a zákona o DPH-ďalej len „oprava základu dane“), ktorá je platná od 1.1.2021. V nasledujúcom článku sa bližšie zameriame na niektoré ďalšie aspekty detailnejšie, predovšetkým na to, ako opraviť základ dane a na čo by si podnikatelia mali dať pozor.
Ako opraviť základ dane
Ak podnikateľ vykoná opravu základu dane pri nevymožiteľnej pohľadávke a odberateľ bol v čase dodania služby zdaniteľnou osobou podľa zákona o DPH, dodávateľ je povinný vystaviť opravný doklad. Upozorňujem, že dodávateľ tak musí urobiť najneskôr do skončenia lehoty na podanie daňového priznania, inak mu nebude oprava základu dane uznaná. Ak sa jedná o mesačného platiteľa DPH, ktorý vykonal opravu základu dane napríklad 27.2.2021, má povinnosť do 25.3.2021 vystaviť opravný doklad a odoslať ho odberateľovi. Z pohľadu odberateľa je nutné vykonať opravu odpočítanej dane v tom zdaňovacom období, v ktorom obdrží doklad o oprave základu dane od dodávateľa. Napríklad, ak je odberateľ mesačný platiteľ DPH a obdrží takýto doklad 12.3.2021, vykoná úpravu odpočítanej dane v zdaňovacom období marec.
V § 25a ods.9 zákona o DPH sú uvedené náležitosti, ktoré opravný doklad musí obsahovať.
Kedy odberateľ nevykonáva opravu
Zákon však stanovuje niekoľko výnimiek, kedy odberateľ nemusí úpravu vykonať:
- Odberateľ zanikol bez právneho nástupcu,
- Odberateľ zomrel a súd zastavil konanie o dedičstve, pretože odberateľ nezanechal žiaden majetok alebo zanechal majetok nepatrnej hodnoty,
- Odberateľ zomrel a dedičstvo bolo v likvidačnom konaní.
Z pohľadu účtovníctva
V dôsledku novely zákona o DPH došlo aj k zmenám v postupoch účtovania. Opravu základu dane pri nevymoženej pohľadávke zaúčtuje dodávateľ ako opravu DPH, pričom zníženie DPH zaúčtuje na účte 343 a súvzťažne na účet pohľadávok. Úprava základu dane sa týka aj odberateľa. Keď obdrží doklad o oprave základu dane, musí zaúčtovať opravu odpočítanej dane na účet 343 a súvzťažne na účet záväzkov.
Upozorňujem však, že hodnota konkrétnej pohľadávky (dodávateľa) a záväzku (u odberateľa) sa nemení (ostáva v hodnote s DPH), keďže v obchodno-právnej rovine k zmene výšky nedošlo.
V kontrolnom výkaze
Opravu základu dane je dodávateľ povinný uvádzať nie len v daňovom priznaní k DPH, ale aj v časti C kontrolného výkazu k DPH. Túto povinnosť majú aj dodávatelia, ktorí nemajú povinnosť vyhotoviť doklad k oprave základu dane. V tom prípade sa v kontrolnom výkaze uvedie len suma, o ktorú sa základe dane znížil resp. zvýšil a samotnú výšku dane.
Lehota, kedy zaniká právo na opravu základu dane pri nevymožiteľných pohľadávkach
Podnikatelia, ktorí po novom majú právo na opravu základu dane pri dani z pridanej hodnoty pri nevymožiteľných pohľadávkach, musia dať pozor na lehotu, do ktorej majú na takúto opravu právo. Zánik práva je upravený v § 25a odsek 5 zákona o DPH nasledovne: „Právo platiteľa vykonať opravu základu dane pri nevymožiteľnej pohľadávke podľa odseku 2 zaniká uplynutím troch rokov od posledného dňa lehoty na podanie daňového priznania za zdaňovacie obdobie, v ktorom bol tovar alebo služba dodaná.“
Odsek 5 zároveň určuje, kedy táto doba neplynie, to znamená, kedy je lehota na opravu základu dane prerušená. Takéto pozastavenie lehoty zabezpečuje nárok dodávateľa na opravu základu dane napríklad aj pri niekoľkoročnom trvaní exekúcie či konkurzu.
Lehota na opravu základu dane pri nevymožiteľných pohľadávkach neplynie:
a) počas súdneho konania alebo rozhodcovského konania, ak platiteľ na základe výsledkov týchto konaní uplatnil pohľadávku voči odberateľovi (dlžníkovi) v exekučnom konaní alebo uplatnil pohľadávku alebo mohol uplatniť pohľadávku v začatom konkurznom konaní,
b) odo dňa začatia exekučného konania vedeného za účelom vymoženia pohľadávky platiteľa do uplynutia 12 mesiacov odo dňa začatia exekučného konania,
c) odo dňa začatia konkurzného konania do dňa zastavenia konkurzného konania pre nedostatok majetku alebo zrušenia konkurzu pre nedostatok majetku,
d) odo dňa začatia konkurzného konania do dňa zistenia pohľadávky platiteľa v konkurznom konaní,
e) odo dňa vyhlásenia rozhodnutia o oddlžení konkurzom do dňa zrušenia konkurzu z dôvodu, že konkurzná podstata nepokryje náklady konkurzu,
f) odo dňa vyhlásenia rozhodnutia o oddlžení konkurzom do dňa zistenia pohľadávky platiteľa v konkurznom konaní,
g) odo dňa zverejnenia uznesenia o poskytnutí ochrany dlžníkovi pred veriteľmi v Obchodnom vestníku do dňa skončenia konania o určení splátkového kalendára, v ktorom je zahrnutá pohľadávka platiteľa,
h) odo dňa úmrtia dlžníka do dňa nadobudnutia právoplatnosti uznesenia o zastavení konania o dedičstve alebo do prihlásenia pohľadávky v konaní o likvidácii dedičstva,
i) od začatia reštrukturalizačného konania do jeho skončenia, ak platiteľ v tomto konaní pohľadávku neprihlásil.
Príklad
Spoločnosť X, mesačný platiteľ DPH, dodala 1.2.2018 spoločnosti Y tovar, za ktorý spoločnosť Y nezaplatila. Dna 12.1.2019 odberateľ vstúpil do konkurzu, pričom 12.7.2019 bolo zverejnené uznesenie v Obchodnom vestníku o zrušení konkurzu, a to z dôvodu nedostatočnej výšky majetku odberateľa. Podľa zákona tým bola naplnená základná podmienka, aby sa pohľadávka stala nevymožiteľnou a mohla sa vykonať oprava základu dane napr. v marci 2021. Platí, že dodávateľ nemôže vykonať opravu základu dane, ak tovar alebo služba boli dodané po vyhlásení konkurzu odberateľom. V tomto prípade došlo k dodaniu tovaru ešte pred vyhlásením konkurzu na majetok odberateľa, preto spoločnosť X môže vykonať opravu základu dane.
Keďže sa jedná o staršiu pohľadávku je potrebné, aby spoločnosť prehodnotila, či jej medzičasom nezaniklo právo vykonať opravu základu dane. Lehota na opravu základu dane začala plynúť posledným dnom na podanie daňového priznania, to znamená 25.2.2018. Avšak v tomto prípade dôjde k prerušeniu počítania lehoty, od 12.1.2019 do 12.7.2019, kedy bola spoločnosť Y v konkurznom konaní.
Záver: Spoločnosť X má nárok na opravu základu dane, nakoľko sa jedná o nevymožiteľnú pohľadávku a lehota na opravu základu dane ku koncu marca 2021 neuplynula.
Z pohľadu zákona o dani z príjmov
Nevymožiteľné pohľadávky je potrebné posudzovať z pohľadu zákona o dani z príjmov a z pohľadu DPH samostatne. Inštitút opravy základu dane sa totiž nezhoduje s úpravou základu dane pre účely dane z príjmov. V porovnaní so zákonom o dani z príjmov, v novele zákona o DPH je vymedzený užší okruh nevymožiteľných pohľadávok. Môže nastať situácia, že tú istú nevymožiteľnú pohľadávku nebude pre účely DPH možné uznať na opravu základu dane, ale z pohľadu dane z príjmov bude odpis pohľadávky daňovo uznaný výdavok.
Ak vo svojej spoločnosti nemáte nastavený systém manažmentu pohľadávok, ktorý reflektuje novú legislatívnu zmenu v oblasti opravy základu dane, odporúčam vám takýto systém čím skôr nastaviť v spolupráci s daňovým poradcom. Môžete tak získať späť až tretinu hodnoty z nevymožiteľnej pohľadávky využitím možností, ktoré ponúkajú daňové predpisy.
Ak v tejto oblasti potrebujete poradiť, neváhajte nás kontaktovať emailom na office@emineopartners.sk.
